税收之坎

　　之所以个税递延型养老保险迟迟没有实施，关键有两个，一是个税金额有着很大争议，另一个原因就是在现有的税收政策基础上如何推动该保险的实施。

　　延税养老保险的最大特点是延期支付个人所得税，现行个人所得税是以累进制征收方式计算，通常工作期收入高于退休期收入，如果用部分收入购买商业养老保险，很明显会降低工作期间的纳税所得额。延税养老保险的实质就是个税缴纳的时间节点不同，假如在工作期间不缴纳个人养老保险金个税，那么到了退休领取养老保险金时期再行补齐个税。

　　延税养老保险收益可通过以下公式计算：

　　假如某人在年初缴纳年金并获得应税收入，年金为M元，此时该纳税人的所得税为t1，应缴纳年金的年限为n年，市场利率与银行储蓄为r（不考虑通货膨胀的影响），每年复利一次，利息税率为t2，n年后该纳税人退休，取得最终保险金收率时，该纳税人的所得税为t3(t3>t1)

　　现假设在没有税收优惠的情况下，此人将该部分年金用于储蓄，在n年后的年金累进收益为R1：R1=M×(1-t1)×t-M×(1-t1)×t-1×r×t2（公式1）

　　在延期支付个人所得税的情况下，此人在n年后的年金累计收益为R2：R2=M×t×(1-t3)（公式2）

　　在享受延期支付个人所得税的情况下，购买商业养老保险与将相同金额用于储蓄的差额为R：R=R2-R1=M×t×(t1-t3)+M×(1-t1)×t-1×r×t2（公式3）

　　由于t30，可将储蓄收益看着不同金额购买延税型养老保险的机会成本，而采取延税政策的主要目的就是为了激励人们购买商业养老保险，R>0,因此对理性的经济人士来说，延税政策的实施将起到一定的激励作用。

　　从上文的公式（3）中，可以看出个人净收入R受投保金额、缴费年限、投资收益率、税收等多个变量的影响，另外还有一个隐性变量是消费者的货币收入，由于各种因素的影响，延税政策对于不同收入的人群的激励也不尽相同。

　　在不考虑税收限额的情况下，收入越高的人从税优惠政策中获利越大，延税政策的效果也就越明显。因为我国的个人所得税实现累进税制，购买保险能使高收入人群的税前收入减少，免入较高的税收，并且就相同金额的保险来讲，高收入的人群延期缴纳额比低收入人群多，其避税的需求更大，因此税收优惠政策的实施对高收入人群的激励效果更高。

　　税收法定原则是指国家征税必须的法律依据，即依法征税和依法纳税，是国家征收权行使的法定方式，在此，应特别指出的是，这里所指的法律仅限于国家立法机关制定的法律，不包括行政法规。个税递延型养老保险属于对个人补充养老保险的一种税收优惠，而税收优惠作为税收特别措施，其本质就是不征收有税负能力的人应缴纳的租税，故具有隐形补助金或隐形支出的性质。

　　从严格意义上来说，根据我国《立法法》第八条第八项，税收法定原则是法属全国人大及其常委制定的法律，不包括务院的行政法规或部委规章。但是，第九条的授权立法为税收法定原则规定了例外情形，在实践中也较为常见，例如我国目前的增值税、消费税、营业税等主要税种，均由国务院制定的暂行条例规定，税收优惠则在部委规章、地方政府章、甚至是行政规范性文件频频出现。

　　按照我国现行的个人所得税法实施条第二十五条之规定：“单位为个人缴纳和个人缴付的基本养老保险费，从纳义务人的应纳税所得额中扣除个人充养老保险不在税前扣除范围之内”。国家税务总局分别在《关于企业发放补充老保险金征收个人所得税问题的批复税函》【1999】615号）、《关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的税收效率原则》等文件中要求，原则要求税法的制定和执行必须有利于提高经济运行的效率和税收行政效率，税法的调整必须有利于减少纳税主体的奉行成本和额外负担，以降低社会成本。

　　目前的实际运作情况来看，对个人补充养老保险实施税收优惠，最大的障碍就在于该做法会极大地增加税收成本，不符合税收效率原则。在社会各界，尤其是保险公司对个税递延型养老保险跃跃欲试时，国税总局却在2009年底发布了《关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知》（国税函【2009】694号），明确表示企业年金的个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除，出台该通知背后的原因，正是出于对税收效率原则的考虑，国家税务总局指出，之所以没有在个人退休领取年金环节扣缴税款，主要是基于我国现行个人所得税制和税务机关的征管能力。从国际上看，在企业年金的个人所得税征管环节上，既有在企业缴费环节征收在领取环节免税的国家，也有在缴费环节免税领取环节征收的国家，征收环节不是统一的，每个国家对企业年金个人所得税征收环节的选择，都是与本国的税制和税务机关的实际征管能力相适应的，取决于各国的实际数据。资料显示，对企业年金在领取环节征收个人所得税的国家，基本上都是多年实行综合税制或综合与分类相结合税制的国家，对个人的退休金进行征税，税务机关不仅具有完备的个人收入信息和健全的征管机制，而且具有全国统一的信息化管理平台，而我国现行个人所得税制是分类所得税制，且对退休工资或退休金予以免税，不具备将企业年金递延至个人退休领取环节征税的基本条件。同时，如果在年金领取环节征收个人所得税，则税务机关必须在企业建立年金后的数十年随时监控年金的运行，且保存数十年的个人信息。